Upozornění pro čtenáře a uživatele této knihy
Všechna práva vyhrazena. Žádná část této tištěné či elektronické knihy nesmí být reprodukována a šířena v papírové, elektronické či jiné podobě bez předchozího písemného souhlasu nakladatele. Neoprávněné užití této knihy bude trestně stíháno.

Ing. Jana Hinke, Ph.D.
Ing. Mgr. Dana Bárková, Ph.D.

Účetnictví 1
Aplikace principů a technik
2., aktualizované a doplněné vydání

Kniha je monografie

TIRÁŽ TIŠTĚNÉ PUBLIKACE:

Vydala Grada Publishing, a.s.
U Průhonu 22, 170 00 Praha 7
tel.: +420 234 264 401, fax: +420 234 264 400
www.grada.cz
jako svou 4591. publikaci

Odborná recenze:
Doc. Ing. Antonín Valder, CSc.
Ing. Eva Procházková

Vydání odborné knihy schválila Vědecká redakce nakladatelství Grada Publishing, a.s.

Odpovědní redaktoři PhDr. Milan Pokorný, Mgr. Kamila Nováková
Sazba Jan Šístek
Počet stran 144
Druhé vydání, Praha 2011
Vytiskly Tiskárny Havlíčkův Brod, a.s.

© Grada Publishing, a.s., 2011
Cover Photo © fotobanka allphoto

ISBN 978-80-247-3953-3

ELEKTRONICKÉ PUBLIKACE:

ISBN 978-80-247-7218-9 pro formát PDF
ISBN 978-80-247-7219-6 pro formát EPUB

O autorkách

Ing. Jana Hinke, Ph.D.

V roce 2002 dokončila inženýrské studium na ČZU v Praze (obor Provoz a ekonomika) a současně dokončila kombinované studium učitelství odborných předmětů. Během studia působila jako finanční účetní a pedagog na SŠ. V roce 2006 dovršila doktorské studium obhajobou disertační práce na téma Oceňování aktiv v účetnictví. Od té doby vyučovala na Provozně ekonomické fakultě ČZU v Praze a Ekonomické fakultě ZČU v Plzni, kde v současnosti garantuje předměty účetnictví.

Je autorkou dvou knih z oblasti IAS/IFRS, řady skript a článků v odborných časopisech.

Ing. Mgr. Dana Bárková, Ph.D.

V roce 1985 ukončila studium na VŠE v oboru učitelství odborných předmětů ekonomických. Sedm let působila jako učitelka na středních školách zaměřených na ekonomickou problematiku (SEŠ, obchodní akademie). V akademickém roce 1992–1993 absolvovala roční stáž v USA v rámci programu ECESP, kde se zaměřila na výuku předmětů spojených s účetní problematikou na vysokých školách v USA. Od roku 1993 působí na Západočeské univerzitě v Plzni. V roce 2001 absolvovala doktorské studium v oboru Účetnictví a finanční řízení podniku na VŠE v Praze. S problematikou účetnictví se setkává jako vyučující na fakultách právnické a ekonomické i jako tajemnice fakulty. Je spoluautorkou několika vysokoškolských učebnic, skript a článků v odborných časopisech.

Řekli o knize

Publikace Účetnictví 1 – Aplikace principů a technik splňuje požadavky kladené na odborné knihy. Je vhodnou literaturou jak pro studenty vysokých škol, tak pro odbornou veřejnost. Text má logickou strukturu, ocenit lze komplexní pojetí problematiky.

Doc. Ing. Antonín Valder, CSc.

vedoucí Katedry obchodu a financí

Provozně ekonomická fakulta, ČZU v Praze

Tato kniha je vítanou pomůckou pro nácvik praktických dovedností vedení účetnictví od začátku do konce účetního období. Veškeré příklady a případové studie obsahují řešení, takže jsou vhodné pro širokou veřejnost.

Ing. Eva Procházková

zástupce ředitele pro ekonomiku

OA, SOŠg a SOU Chomutov

Uvedení do problematiky finančního účetnictví podnikatelů České republiky

Finanční účetnictví patří k základním nástrojům sloužícím pro ekonomickou orientaci podnikatelských subjektů [10]. Základní funkcí tohoto účetnictví je poskytnout všem jeho uživatelům spolehlivá data – nejen pro hodnocení výkonnosti společnosti v minulosti, ale i pro schopnost učinění správných rozhodnutí do budoucnosti, tzn. k pozitivnímu ovlivňování podnikatelské činnosti. Uživateli informací z finančního účetnictví jsou jak vlastníci podniků, tak manažeři, věřitelé, potenciální investoři, státní organizace (např. statistické úřady, finanční úřady atd.), dále komise pro cenné papíry, burzy, zaměstnanci, obchodní partneři, konkurenční podniky a podobně.

Z informačních potřeb uživatelů vyplývá i rozsah povinností souvisejících s vykazováním výsledků podnikatelské činnosti. V České republice lze identifikovat tři, resp. čtyři rozdílné způsoby vykazování těchto výsledků, které úzce souvisejí především s velikostí podnikatelského subjektu:

1. Nejmenší jednotky národního hospodářství (tzv. mikrosubjekty, zejména podnikatelé – fyzické osoby, jejichž obrat nepřesáhl za bezprostředně předcházející kalendářní rok částku 25 000 000 Kč [1]) předkládají data o výsledcích své podnikatelské činnosti především za účelem odvodu daní a poskytnutí výpůjčního kapitálu. Nejsou v České republice zatíženi povinností vést finanční účetnictví založené na akruálním principu. Tyto subjekty se řídí zákonem č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů, § 7b, který jim ukládá povinnost vést daňovou evidenci obsahující příjmy a výdaje, v členění potřebném pro zjištění základu daně z příjmů a majetek a závazky, přičemž pro obsahové vymezení složek majetku v daňové evidenci se použijí zvláštní právní předpisy o účetnictví [4].

Ostatní podnikatelé (tzv. účetní jednotky) jsou povinni vést účetnictví a vykazovat svá účetní data na akruálním principu, čímž je myšleno, že se změny hospodářské reality vykazují v období, kdy se uskutečnily, bez ohledu na to, zda byly přijaty či vydány peněžní prostředky, které z těchto změn vyplývají. Veškeré povinnosti související s vedením finančního účetnictví jsou upraveny v následujících právních normách:

zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů,

vyhláška č. 500/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona o účetnictví, pro účetní jednotky, které jsou podnikateli účtujícími v soustavě podvojného účetnictví, ve znění pozdějších předpisů,

České účetní standardy pro účetní jednotky, které účtují podle vyhlášky č. 500/2002 Sb., ve znění pozdějších předpisů.

V rámci tzv. účetních jednotek lze identifikovat další rozdílné způsoby vykazování výsledků podnikatelské činnosti:

2. Finanční účetnictví ve zjednodušeném rozsahu, které je umožněno účetním jednotkám striktně vymezeným zákonem o účetnictví, § 9 [1] (jako jsou např. bytová družstva bez povinnosti auditu), tento rozsah vedení finančního účetnictví s sebou přináší zúžené povinnosti v oblasti účtování i v oblasti sestavování účetních výkazů.

3. Finanční účetnictví v plném rozsahu dle zákona o účetnictví, vyhlášky provádějící tento zákon a Českých účetních standardů. Tento rozsah vedení finančních účetnictví je povinný pro většinu malých a středních podnikatelských subjektů ČR, přičemž výsledek hospodaření zjištěný na jeho základě vstupuje jako primární veličina do výpočtu základu daně z příjmů.

4. Finanční účetnictví sestavené dle Mezinárodních účetních standardů, resp. Mezinárodních standardů účetního výkaznictví IAS/IFRS upravených právem Evropské unie. Dle zákona o účetnictví § 19a [1] mají povinnost použít tento účetní systém pro účtování a sestavení účetní závěrky účetní jednotky, které jsou emitentem cenných papírů přijatých k obchodování na regulovaném trhu se sídlem v členském státě Evropské unie. Tyto společnosti tedy mají povinnost od prvopočátku účtovat a dále vykazovat účetní data v souladu s účetním systémem IAS/IFRS, který je pro účely obchodování na burzách akceptovaným účetním systémem. Za účelem zjištění základu daně z příjmů v České republice však musí tyto účetní jednotky čerpat data z finančního účetnictví sestaveného dle právních norem ČR, což pro ně znamená převést výsledek hospodaření dle požadavků českých právních norem, a to v souladu s prováděcí vyhláškou a Pokynem MF č. D 295.

Všemi uvedenými kategoriemi 1 až 4 se tedy prolíná způsob výpočtu základu daně z příjmu primárně z podkladů finančního účetnictví sestaveného dle právních norem ČR. Tento postup stanovený zákonem o daních z příjmů § 23 [4] má za následek zvýšení administrativní náročnosti pro uživatele či potenciální uživatele jiných účetních systémů, zejména pak Mezinárodních standardů IAS/IFRS a Mezinárodního standardu účetního výkaznictví pro malé a střední podniky IFRS for SME.

V rámci finančního účetnictví pro podnikatele dochází neustále k velkému množství změn způsobených nejen snahou Evropské unie (a potažmo snahou českých zákonodárců) o harmonizaci s celosvětově uznávanými a respektovanými účetními standardy, ale řada změn je způsobena i novelizacemi daňových zákonů. Za tímto účelem uvádíme již v úvodu výše daňových sazeb a odvodů používaných v textu. Sazby daně z přidané hodnoty jsou fixovány na 10 % a 20 %, výpočty související s daní z příjmů odpovídají způsobu výpočtu platnému pro rok 2011.

Daňové sazby a odvody použité v textu

Výše sazeb

Sazba daně z přidané hodnoty – základní

20 %

Sazba daně z přidané hodnoty – snížená

10 %

Odvody zdravotního pojištění zaměstnance z hrubé mzdy

4,5 %

Odvody zdravotního pojištění zaměstnavatele za zaměstnance

9 %

Odvody sociálního zabezpečení zaměstnance z hrubé mzdy

6,5 %

Odvody sociálního zabezpečení zaměstnavatele z hrubé mzdy

25 %

Sazba daně z příjmů fyzických osob

15 %

Sazba daně z příjmů právnických osob

19 %

Formulace metodologie použité v monografii

Tato monografie se zabývá analýzou a následně aplikací principů a technik finančního účetnictví vedeného dle právních norem ČR. Primárně je orientována na plný rozsah vedení účetnictví. Publikace je tedy určena pro nejpočetnější úroveň podnikatelů národního hospodářství ČR, která je tvořena převážně podniky malými a středními.

Obsah knihy je rozdělen na analytickou část (zabývající se rozborem úrovní vedení účetnictví, způsoby sestavení základního účetního výkazu – rozvahy a definováním technik účtování na rozvahových a výsledkových účtech) a dále kniha pokračuje jednotlivými tematicky zaměřenými okruhy (kterými jsou – peníze, dlouhodobý majetek, zásoby, náklady, výnosy a vlastní kapitál), v rámci kterých jsou vždy analyzovány účetní postupy vycházející z právních norem ČR a dále jsou tyto postupy aplikovány na konkrétních příkladech či případových studiích. Účtování je prováděno na schematických účtech s uvedením názvů jednotlivých účtů. Pro lepší názornost je tedy abstrahováno od číselného označení účtů.

V závěru knihy je uvedena komparace základních odlišností v účtování a vykazování dle právních norem ČR a dle Mezinárodního standardu účetního výkaznictví pro malé a střední podniky (IFRS for SME), který je v současnosti považován za možný prostředek k harmonizaci finančního účetnictví právě pro malé a střední podniky. Tato kapitola má za úkol potvrdit základní hypotézu: finanční účetnictví vedené dle právních norem ČR je v porovnání s IFRS for SME založeno na shodných metodických prvcích a jsou uplatňovány stejné účetní techniky, rozsah a míra uplatňování účetních principů však způsobuje řadu odlišností narušující proces harmonizace finančního účetnictví Evropské unie.

Předložená monografie byla vypracována v souvislosti se zpracováním dílčího výzkumného úkolu interního specifického výzkumu FEK ZČU v Plzni č. 513003/2009 s názvem: Rozvoj účetní teorie v oblasti MSP se zaměřením na Mezinárodní standardy účetního výkaznictví IAS/IFRS.

1 Sestavení rozvahy

Rozvaha je výkaz, který dává na své levé straně – straně aktiv – přehled oformách majetku (tzn.kolik má podnikatel pozemků, staveb, strojů, peněz) ana pravé straně – straně pasiv – informuje ozdrojích krytí tohoto majetku (tzn. zda majetek pochází zvlastních či cizích zdrojů). Jedná se tedy odvojí pohled na tentýž majetek, proto se strana aktiv musí se stranou pasiv rovnat. Součet aktiv, resp. pasiv, se nazývá bilanční suma.

Rozvaha se sestavuje na základě údajů vycházejících zúčetnictví vždy kurčitému datu. Dle okamžiku sestavování rozvahy lze rozeznat:

a) počáteční rozvahu – je sestavována kprvnímu dni účetního období,

b) zahajovací rozvahu – je sestavována při zahájení podnikatelské činnosti,

c) konečnou rozvahu – je sestavována kposlednímu dni účetního období,

d) mezitímní rozvahu – je sestavována za kratší období, než je účetní období.

Srozvahou je spjata také zásada bilanční kontinuity, což znamená, že bilanční suma uvedená vkonečné rozvaze jednoho účetního období se rovná bilanční sumě počáteční rozvahy dalšího účetního období.

Uspořádání ooznačování položek rozvahy je určeno přílohou č. 1 kvyhlášce č. 500/2002Sb. [2]. Dle této prováděcí vyhlášky pro podnikatele jsou aktiva vrozvaze členěna dle likvidnosti (tzn.stupně přeměnitelnosti na peníze), ato od nejhůře likvidních (např. stroje) po nejlépe likvidní (peníze vpokladně). To znamená, že účetní jednotka nejprve vykáže položky dlouhodobého majetku včlenění na:

dlouhodobý nehmotný majetek – majetek nehmotné povahy sdobou použitelnosti delší než jeden rok (majetek se nespotřebovává, nýbrž opotřebovává),

dlouhodobý hmotný majetek – majetek hmotné povahy sdobou použitelnosti delší než jeden rok,

dlouhodobý finanční majetek – majetek finanční povahy, který účetní jednotka zamýšlí držet déle než jeden rok, či se splatností delší než jeden rok držený do splatnosti.

Dále jsou vaktivech uváděny položky oběžných aktiv včlenění na:

zásoby: materiál, nedokončená výroba apolotovary, výrobky, zvířata mladá ave výkrmu, zboží azálohy na zásoby,

dlouhodobé pohledávky – unichž zůstatková doba splatnosti přesahuje jeden rok,

krátkodobé pohledávky – unichž zůstatková doba splatnosti nepřesahuje jeden rok,

krátkodobý finanční majetek: peníze vpokladně, ceniny, účty vbankách, cenné papíry apodíly, které účetní jednotka zamýšlí držet dobu kratší než jeden rok či se splatností kratší než jeden rok.

Poslední částí aktiv je časové rozlišení (viz oddíl 7.4).

Pasiva se vrozvaze člení dle vlastnického hlediska. Nejprve jsou uváděny položky vlastních zdrojů, tzn. vlastní kapitál, včlenění na:

základní kapitál – peněžité inepeněžité vklady společníků,

kapitálové fondy – např. darovaný kapitál,

fondy tvořené ze zisku – rezervní či jiné fondy tvořené zčistého zisku,

výsledek hospodaření minulých let – zisk nebo ztráta dosažené vminulých účetních obdobích,

výsledek hospodaření běžného účetního období – zisk nebo ztráta za dané účetní období.

Dále pasivní část rozvahy pokračuje výčtem cizích zdrojů, kterými jsou:

rezervy – závazky sneurčitou výší aneurčitým časovým obdobím,

dlouhodobé závazky – závazky se zůstatkovou dobou splatnosti delší než 1 rok,

krátkodobé závazky – závazky se zůstatkovou dobou splatnosti kratší než 1 rok,

bankovní úvěry avýpomoci – závazky (dluhy) z titulu bankovních úvěrů a finančních výpomocí.

Poslední částí pasiv je obdobně jako vaktivech časové rozlišení (viz oddíl 7.4).

Příklad 1.A

Úkol č. 1: Uníže uvedených položek určete, zda vstoupí do rozvahy. Pokud ano, definujte přesný název položky vrozvaze, zařaďte položku do širšího celku aurčete, zda se jedná oaktivum či pasivum.

Tabulka podkladových dat ařešení:

Položka

Tis. Kč

Rozvahová položka

R – A/P

1. Peněžní prostředky na BÚ

125

2. Zaměstnanci podniku

?

3. Závazky vůči zaměstnancům

250

4. Výrobní stroj

75

5. Výrobky

35

6. Nerozdělený zisk minulých let

600

7. Nakoupené dálniční známky astravovací poukázky

22

8. Cenné papíry vdržení 8 měsíců

15

9. Materiál na výrobu výrobků

130

10. Závazky vůči dodavateli materiálu

130

11. Poskytnutý úvěr od KB na výstavbu výrobní haly na dva roky

200

12. Administrativní budova

1 000

13. Pohledávka za odběrateli výrobků

150

14. Účetní software vyrobený vlastní činností pro potřeby účetní jednotky

45

15. Pokladní hotovost

20

16. Dlužná daň zpříjmů ze závislé činnosti zaměstnanců1

30

17. Stroj najatý formou finančního leasingu

80

18. Dluhy zfinančního leasingu vůči leasingové společnosti

100

19. Nedělitelný fond

40

20. Výrobní hala

120

21. Pozemek účetní jednotky

1 000

Úkol č. 2: Zvýše uvedených rozvahových položek sestavte konečnou rozvahu adopočítejte výši základního kapitálu.

Řešení:

Rozvaha společnosti XYZ, ke dni XX. XX. 201X, vtis. Kč:

AKTIVA = majetek podniku

Tis. Kč

PASIVA = zdroje krytí majetku

Tis. Kč

1. Dlouhodobý majetek

1. Vlastní kapitál

2. Oběžná aktiva

2. Cizí zdroje

Součet aktiv

Součet pasiv

Výše základního kapitálu: …………………. Kč

Výše vlastního kapitálu: ………...…………. Kč

Úkol č. 3: Na základě rozvahových položek uveďte, ojaký druh společnosti se jedná ajakou podnikatelskou činností se zabývá.

Řešení:

druh společnosti:

činnost:

Příklad 1.B

Pan Jan Zahradník podniká voblasti pěstování aprodeje zeleniny. Počáteční stavy na účtech k1. dni účetního období jsou následující: budovy 600 000 Kč, materiál 80 000 Kč, bankovní účet 70 000 Kč, pokladna 15 000 Kč, závazky vůči dodavatelům 10 000 Kč, osobní účet podnikatele ? Kč.

Úkol č. 1: Sestavte počáteční rozvahu k1. 1. 201X adopočítejte výši osobního účtu podnikatele (ekvivalent základního kapitálu uprávnických osob).

Vúčetním období 201X byly vsouvislosti spodnikatelskou činností zaznamenány následující účetní případy:

Č.

Znění účetní operace

Kč

Změna rozvahové položky

aktivní pasivní

1.

Nákup sazenic jednotlivých druhů zeleniny nafakturu

30 000

2.

Výběr peněžních prostředků zBÚ do pokladny dle PPD avýpisu zbankovního účtu

5 000

3.

Nákup počítače od dodavatelské firmy nafakturu

45 000

4.

Úhrada faktury za počítač zBÚ dle výpisu zBÚ

45 000

5.

Komerční banka poskytla krátkodobý úvěr nanákup secího stroje, který byl poukázán naBÚ (výpis zBÚ, výpis zúvěrového účtu)

100000

6.

Nákup secího stroje na fakturu

100 000

7.

Úhrada secího stroje zBÚ (výpis zBÚ)

100 000

8.

Úhrada části provozního úvěru zBÚ (výpis zBÚ, výpis zúvěrového účtu)

10 000

Úkol č. 2: Určete vliv těchto případů na rozvahové položky.

Úkol č. 3: Zaznamenejte do „srovnávací“ rozvahy hodnotovou změnu ukonkrétních rozvahových položek ana konci účetního období vypočítejte jejich konečné stavy.

„Fiktivní“ – srovnávací rozvaha k31. 12. 201X

Rozvahová

položka

Počáteční

stav

Záznam změn na rozvahových položkách

Konečný stav

1.

2.

3.

4.

5.

6.

7.

8.

Stavby

SMV

Materiál

Účty vbankách

Peníze (vpokladně)

AKTIVA

x

x

x

x

x

x

x

x

OÚP

Bankovní úvěry krátkodobé

Krátkodobé závazky zobchodních vztahů (dodavatelé)

PASIVA

x

x

x

x

x

x

x

x

Příklad 1.C

Jednotlivé účetní jednotky vrůzných oblastech národního hospodářství disponují různými druhy majetku atento majetek financují zrůzných finančních zdrojů.

Úkol č. 1: Uveďte příklady majetku, skterým disponuje:

a) výrobní podnik – např. zemědělská akciová společnost,

b) podnik poskytující služby – např. kadeřnictví,

c) univerzita.

Dále vyjmenovaný majetek rozdělte na dlouhodobý akrátkodobý.

Úkol č. 2: Vyjmenujte možné zdroje financování vámi uvedeného majetku vjednotlivých subjektech národního hospodářství.

Řešení:

Majetek ajeho členění:

a) výrobní podnik:

dlouhodobý majetek:

krátkodobý majetek:

b) podnik poskytující služby:

dlouhodobý majetek:

krátkodobý majetek:

c) univerzita:

dlouhodobý majetek:

krátkodobý majetek:

Zdroje krytí majetku:

a) výrobní podnik:

b) podnik poskytující služby:

c) univerzita:

Příklad 1.D

Jedna atatáž majetková složka může mít vrozvahách různých subjektů odlišný charakter.

Úkol č. 1: Zamyslete se nad charakterem pozemku u:

a) realitní společnosti (která drží pozemek za účelem obchodování),

b) společnosti poskytující služby,

c) zemědělské společnosti (vyrábějící zemědělské produkty)

aurčete umístění této majetkové položky vrozvaze konkrétní společnosti.

Úkol č. 2: Zamyslete se nad charakterem osobního automobilu Škoda Yeti:

a) ve vlastnictví výrobního podniku Škoda – Mladá Boleslav,

b) ve finančním či operativním pronájmu (leasingu) unájemce,

c) ve finančním či operativním pronájmu uleasingové společnosti (upronajímatele),

d) ve vlastnictví autorizovaného prodejce vozů Škoda,

e) ve vlastnictví nějakého podniku (např. poskytujícího služby)

aurčete umístění této majetkové položky vjednotlivých rozvahách.

Řešení:

Charakter pozemku u:

a) realitní společnosti:

b) společnosti poskytující služby:

c) uzemědělské společnosti (vyrábějící zemědělské produkty):

Charakter Škody Yeti:

a) ve vlastnictví výrobního podniku Škoda – Mladá Boleslav:

Příklad 1.A

Úkol č. 1:

Položka

125

A

?

druh společnosti: družstvo (tvoří nedělitelný fond),

společnost podniká ve výrobě výrobků – jedná se ovýrobní podnik.

Příklad 1.B

Příklad 1.C

dlouhodobý majetek: výrobní zařízení, dopravní prostředky, výrobní haly,

krátkodobý majetek: materiál, výrobky, nedokončená výroba, polotovary,

dlouhodobý majetek: stroje, přístroje, zařízení, budovy apod.,

krátkodobý majetek: materiál, zboží apod.,

dlouhodobý majetek: budovy, počítače, dataprojektory, tiskárny, kopírky apod.,

krátkodobý majetek: kancelářské potřeby, drobné kancelářské zařízení apod.

Příklad 1.D